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La transazione fiscale e la Circolare n. 34/E del 29 dicembre 2020 dell’Agenzia delle Entrate

L'Agenzia delle Entrate con la Circolare n. 34 / E del 29 dicembre 2020 “Gestione delle proposte di transazione fiscale nella procedura di composizione della crisi di impresa” fornisce indicazioni ai propri uffici territoriali alla luce delle modifiche apportate dall'art. 3, comma 1-bis, del decreto legge 7 ottobre 2020, n. 125, convertito con modificazioni dalla legge 27 novembre 2020, n. 159, agli artt. 180 e ss. della legge fallimentare che, come noto, anticipa il contenuto del comma 5 dell'art. 48 del Codice della Crisi attribuendo al Giudice dell'omologa il cd potere di cram down ..

La finalità del documento è di allineare gli uffici territoriali dell'amministrazione finanziaria nella valutazione delle proposte di trattamento dei crediti tributari nell'ambito della transazione che spesso accompagna la proposta concordataria o gli accordi di ristrutturazione del debito.

Il documento è articolato come segue:

  • l'inquadramento normativo dell'istituto della transazione fiscale. In questa prima parte del documento viene indagata la ratio dell'istituto di cui all'art. 182 ter l.fall, originariamente formulato per la tutela degli interessi erariali e previdenziali, ma poi modificato con l'intento di contemperare l'interesse anzidetto con la salvaguardia della continuità aziendale e dei livelli occupazionali;
  • una panoramica sul ruolo del professionista attestatore, ovvero l'esperto indipendente al quale è richiesto il compito di attestare la veridicità dei dati aziendali sui quali è stato costruito il piano del debitore e la fattibilità economica del piano stesso;
  • le linee guida rivolte agli Uffici ai quali è richiesto il compito di valutare le proposte di trattamento dei crediti tributari formulate dai debitori concorsuali;
  • le ipotesi eccezionali che concedono la possibilità di derogare ad imperativi normativi sul trattamento dei creditori privilegiati, ovvero la presenza dei creditori " a valenza strategica ".

In estrema sintesi, ricordando sempre la ratio della norma ovvero la tutela del credito tributario in contemperanza con "la massima salvaguardia della continuità aziendale e dei connessi livelli occupazionali", i driver per la valutazione delle proposte transattive per ottenere essere:

  • la maggior convenienza economica della proposta del debitore rispetto all'alternativa liquidatoria;
  • il trattamento non deteriore per l'erario rispetto ai creditori di grado inferiore.

Questi due principi cardine, la "convenienza economica" e il "divieto di trattamento deteriore", costituiranno dunque le basi per la formulazione del giudizio da parte dell'Agenzia.

In merito alla convenienza economica, di grande aiuto sarà certo il giudizio contenuto nella relazione dell'attestatore il quale diverrà il fulcro dell'intera operazione di risanamento e fungerà da "ago della bilancia" non solo per la scelta di approvare o meno il piano da parte dei creditori, ma Anche per il Tribunale cui spetterà decidere per l'esercizio del potere di stipare giù nda Confronti dell'Amministrazione Finanziaria e degli Enti di previdenza e di Assistenza.

Sembra prospettarsi una scomoda posizione per l'Agenzia la quale, in presenza di un giudizio positivo dell'attestatore attestante la maggior convenienza economica della proposta di trattamento dei crediti tributari rispetto all'alternativa liquidatoria, potrà comunque formulare il suo diniego con l'imperativo di fornire una “puntuale motivazione” delle ragioni del diniego.

Vengono altresi fornite predette predette Indicazioni sulla Portata dei Controlli da effettuare: ai Fini della VALUTAZIONE ricomprendendo Anche la “condotta del contribuente” precisando Che la STESSA non Debba tanto inficiare o pregiudicare La Valutazione della Convenienza della Proposta Quanto Piuttosto la Portata dell' iter di Valutazione.

In tal senso, il posto in essere attività distrattive o decettive, l'avere precedenti di sistematica e deliberata violazione degli obblighi fiscali e il posto in essere fattispecie di frode imporrà la necessità di intensificare la portata dei controlli.

Trattando, nello specifico, il " fattore temporale nella dilazione del debito tributario e le percentuali di ristoro ", non essendo possibile affidarsi a schemi generalizzati sulle tempistiche e le percentuali di soddisfazione, la valutazione dovrà vertere sulla convenienza e sul grado di attendibilità della proposta, ammettendo anche la disattenzione del limite di rateizzazione decennale dell'art. 19 del DPR 602 del 29 settembre 1973.

La Circolare tratta anche del discusso tema della portata della regola contenuta negli artt. 2740 e 2741 cc rispetto al patrimonio del debitore in crisi, i cui risvolti pratici nelle procedure concordatarie risultano di forte ed attuale interesse.

Come noto, l'art. 2740 cc pone una garanzia dei creditori il patrimonio del debitore e l'art. 2741 cc il principio del rispetto delle cause di prelazione, una sua volta ripreso nel sistema normativo fallimentare all'art. 160, co. 2, l. Caduta.

Con riferimento al concordato preventivo in continuità, si pone dunque il problema di individuare gli esatti confini del patrimonio del debitore al fine di stabilire l'ambito di operatività delle suddette regole e si rende necessario individuare con esattezza quando un apporto di risorse al patrimonio del debitore o un aumento della sua consistenza rispetto al quantum aggiornato alla presentazione della domanda deve essere qualificato come finanza esogena o endogena.

Infatti, se da un lato può ritenersi pacifico che le regole enunciate non vadano applicato alla finanza esterna, ossia alle risorse che non sono originariamente ricomprese nel patrimonio del debitore, ma che vengono messe a disposizione dal debitore o da parte di un terzo al fine di lontano fronte al fabbisogno concordatario, dall'altro rimangono incerto se i flussi di cassa possono derivare dalla prosecuzione aziendale essere sottratti all'applicazione di tali regole o meno.

L'orientamento assunto dall'Agenzia delle Entrate nella suddetta Circolare in merito ai flussi di cassa generati dalla continuità è quello di ritenere gli stessi non qualificabili come "finanza esterna" poiché riconducibili, in senso tecnico, al patrimonio del debitore e distribuibili dunque senza ledere gli interessi dell'Agenzia, sia nel trattamento rispetto agli altri creditori sia rispetto a quanto ricavabile nell'alternativa liquidatoria.

L'Agenzia conclude trattando dell'eccezionale ipotesi di deroga al divieto del trattamento deteriore dei crediti tributari ovvero la presenza di " creditori a valenza strategica" per i quali, in nome della ratio legis della salvaguardia del valore d'impresa, sarà possibile accettare proposte di trattamento del credito tributario anche “ non rigorosamente in linea con le prescrizioni normative relative all'ordine dei privilegi ”.

 

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